Wyrok VII Ca 911/08

Treść orzeczenia

wyrok VII Ca 911-08 [1232-08].tif

Sygn. akt: VII Ca 911/08

WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 20 lutego 2009 roku

Sąd Okręgowy w Koszalinie VII Wydział Cywilny Odwoławczy

w składzie następującym:

Przewodniczący: sędzia SO Tadeusz Szkudlarek (spr.)

Sędziowie: SO Alicja Tyka, SO Dariusz Jarząbek Protokolant: Michał Hynda

po rozpoznaniu w dniu 20 lutego 2009 roku w Koszalinie

sprawy o zamówienie publiczne

z udziałem zamawiającego Powiatu Białogardzkiego

oraz wykonawcy Józefa Spadły prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą Zakład Robót Inżynieryjno-Budowlanych z siedzibą w Głowaczewie na skutek skargi zamawiającego

na wyrok Krajowej Izby Odwoławczej w Warszawie

z dnia 18 listopada 2008 r., sygn. akt KIO/UZP 1232/08

I. zmienia zaskarżony wyrok w ten sposób, że nadaje mu poniższe brzmienie:

1. oddala odwołanie wykonawcy Józefa Spadły prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą Zakład Robót Inżynieryjno-Budowlanych w Głowaczewie;

2. kosztami postępowania obciąża wykonawcę i z tego tytułu nakazuje:

a. zaliczyć na rzecz Urzędu Zamówień Publiczny

wysokości 4.064 zł (czterech tysięcy sześćdz

ElżbiMa Urbaniak

czterech złotych) z kwoty wpisu uiszczonego przez Józefa Spadłę;

b. dokonać zwrotu kwoty 15.936 zł z rachunku dochodów własnych Urzędu Zamówień Publicznych na rzecz Józefa Spadły;

II. zasądza od wykonawcy Józefa Spadły na rzecz zamawiającego Powiatu Białogardzkiego 6.617 zł (sześć tysięcy sześćset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania skargowego, w tym 3.000 zł kosztów sądowych, 3.600 zł wynagrodzenia pełnomocnika procesowego i 17 zł opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.

Sygn. akt: VII Ca 911/08 Uzasadnienie Zarząd Powiatu w Białogardzie w dniu 25.06.2008r. podjął uchwałę nr 78/08 w sprawie powołania komisji przetargowej do przygotowania i przeprowadzenia postępowań o udzielenie zamówienia publicznego na roboty budowlane, dostawy i usługi związane z realizacją inwestycji pn. „Przebudowa i modernizacja szpitala po byłych Jednostkach Armii Radzieckiej na Centrum Rehabilitacji z oddziałami Szpitala Rejonowego w Białogardzie”.

Jedną z części powyższej inwestycji była przebudowa i modernizacja budynku nr 5. W tym zakresie Starostwo Powiatowe w Białogardzie w dniu 16.09.2008r. ogłosiło przetarg nieograniczony. Ogłoszenie o przetargu zostało opublikowane na stronie internetowej oraz w Biuletynie Zamówień Publicznych w dniu 16.09.2008r. W ogłoszeniu stwierdzono m.in., że:

- przedmiotem zamówienia jest zaprojektowanie i wykonanie robót budowlanych polegających na przebudowie i modernizacji budynku nr 5 w ramach inwestycji pn. „Przebudowa i modernizacja szpitala po byłych JAR na Centrum Rehabilitacji z oddziałami Szpitala Rejonowego w Białogardzie”;

- termin końcowy wykonania zamówienia to 30.04.2008r.;

- przy wyborze ofert Zamawiający będzie się kierował kryterium ceny;

- oferty należy złożyć w Starostwie do 7.10.2008r., g. 11.30.

Jednocześnie Zamawiający ustalił szacunkową wartość zamówienia na 6.432.719,02zł neto (w tym planowane koszty prac projektowych 360.000 zł i planowane koszty robót budowlanych 6.072.719,02 zł), co stanowiło równowartość 1.659.157,36 euro.

Nieco później, bo w pisemnej informacji z 7.10.2008r., białogardzkie starostwo oświadczyło, że na sfinansowanie zamówienia zamierza przeznaczyć kwotę 7.847.917,20 zł bruto [jest to suma wartości zamówienia netto równa 6.432.719,02 zł oraz 22% podatku VAT od tej wartości].

W części opisowej programu funkcjonalno - użytkowego na wagę zasługują (istotne dla rozstrzygnięcia niniejszego postępowania sądowego) następujące parametry:

- budynek nr 5 jest wolnostojący i położony jest przy ul. Chopina 29 w Białogardzie, .....

■ z

w- *

- budynek znajduje się na terenie wydzielonym w miejscowym planie pod symbolem 30UZ i 30aUZ - usługi zdrowia,

- budynek ma dwie kondygnacje nadziemne i poddasze oraz piwnice przeznaczone na kotłownie z przybudowanym składem opałowym z górnym zasypem,

- kubatura 6.992 m 2 , powierzchnia pomieszczeń 1.588,60m 2 , powierzchnia użytkowa 1.113,90 m 2 , powierzchnia zabudowy 726,10m 2 ,

- po modernizacji obiekt ma pełnić rolę oddziału opieki paliatywnej o 26 łóżkach z częścią, dozorowaną zlokalizowaną na parterze i częścią otwartą na I piętrze, z zapleczem gospodarczym i socjalnym dla pracowników w piwnicy (w części byłej kotłowni), z gabinetem lekarskim, gabinetem zabiegowym, izbą przyjęć i pomieszczeniem administracyjnym; w oszklonym pawilonie nad magazynem opału ma być sala rehabilitacyjna lub wypoczynkowa z częścią konsumpcyjną.

W zakreślonym przez białogardzkie starostwo terminie wpłynęły dwie oferty, a mianowicie od Józefa Spadły - właściciela Zakładu Robót Inżynieryjno - Budowlanych w Głowaczewie oraz od konsorcjum dwóch firm - Przedsiębiorstwa Instalacyjno - Budowlanego „Instalbud” w Białogardzie należącego do Lucjana Pulikowskiego oraz Przedsiębiorstwa Budownictwa Ogólnego i Usług Inwestycyjnych Piotr Flens w Koszalinie (dalej zwane „konsorcjum PIB Instalbud i PBO P.Flens” lub w skrócie „konsorcjum”).

Józef Spadło zaoferował wykonanie zamówienia w zakresie objętym Specyfikacją Istotnych Warunków Zamówienia na kwotę ryczałtową netto 6.460,000 zł, a po doliczeniu podatku VAT w wysokości 506.200 zł - na 6.966.200 zł bruto, w tym:

- projekt budowlano wykonawczy 360.000 zł neto, po doliczeniu 79.200 zł (22% podatku VAT) razem 439.200 zł bruto,

- roboty budowlano montażowe budynku nr 5 netto 6.100.000 zł, po doliczeniu 427.000 zł (7% podatku VAT) razem 6.527.000 zł.

Konsorcjum „Instalbud” / PBO P. Flens zaoferowało wykonanie zamówienia w zakresie objętym SIWZ na kwotę ryczałtową netto 6.360.800 zł, a po doliczeniu 1.399.376 zł (22% podatku VAT) - na łączna kwotę 7.760.176 zł bruto, w tym:

- projekt budowlano - wykonawczy 370. 800 zł netto plus należny podatek 22 % VAT w kwocie 81.576 zł, razem 452.376 zł bruto,

- roboty budowlano - montażowe budynku nr 5 netto 5.990.000 zł plus należny podatek 22% VAT w kwocie 1.317.800 zł, razem 7.307.800 zł brutto.

Komisja przetargowa powołana przez Zamawiającego w dniu 7.10.2008r. dokonała zbiorczego zestawienia ofert i ich oceny, a następnie odrzuciła ofertę Józefa Spadły i

stwierdziła, że oferta konsorcjum „Instalbud” /PBO Piotr Flens jest kompletna, nie podlega odrzuceniu i spełnia warunki SIWZ.

Starosta Białogardzki w zawiadomieniu o wyborze oferty z 7.10.2008r. wyjaśnił też przyczynę odrzucenia oferty Józefa Spadły, a mianowicie wskazał, że w jego ofercie źle została naliczona stawka podatku od towarów i usług (VAT) na roboty budowlano - montażowe budynku nr 5. Oferent zastosował stawkę 7%, a powinien naliczyć podatek według stawki 22%. Omyłka rachunkowa w obliczeniu ceny powoduje odrzucenie oferty na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy z 29.01.2004r. - Prawo zamówień publicznych (Dz.U z 2007r. Nr 223, poz 1655).

Józef Spadło wniósł protest na czynność wybory najkorzystniejszej oferty i na czynność odrzucenia oferty protestującego. W uzasadnieniu protestu podniesiono, że odrzucenie oferty protestującego było bezzasadne, gdyż stawka podatku VAT w wysokości 7% była właściwa do robót w obiekcie służby zdrowia. Z tej przyczyny powinna być odrzucona przez zamawiającego oferta konsorcjum uznana za najkorzystniejszą, gdyż zawarta w tej ofercie stawka 22% podatku VAT jest błędna.

Protestujący podniósł, że roboty budowlane mają być zrealizowane w budynku nr 5 w ramach inwestycji pn. Przebudowa i modernizacja szpitala po byłych JAR na Centrum Rehabilitacji z oddziałami Szpitala Rejonowego w Białogardzie. Przy tak opisanym przedmiocie zamówienia nie ma wątpliwości, że chodzi o budynki instytucji ochrony zdrowia sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 budynki szpitali i zakładów opieki medycznej. Klasa ta obejmuje budynki instytucji świadczących usługi medyczne i chirurgiczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi, sanatoria, szpitale długoterminowego lecznictwa, szpitale psychiatryczne, przychodnie, poradnie, żłobki, ośrodki pomocy społecznej dla matki i dziecka, szpitale kliniczne, szpitale więzienne i wojskowe, budynki przeznaczone do termoterapii, wodolecznictwa, rehabilitacji, stacje krwiodawstwa, laktaria, kliniki weterynaryjne itp. Roboty budowlane na w/w obiektach od 1.01.2008r. korzystają z preferencyjnej stawki podatku VAT, czyli stawki w wysokości 7%. Protestujący zastosował stawkę 7% zgodnie z art. 41 ust. 12 i 12a ustawy z 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w związku z rozporządzeniem Ministra Finansów z 24.12.2007r. (Dz.U. Nr 249, poz. 1861) zmieniającym rozporządzenie Ministra Finansów z 27.04.22004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). To stanowisko protestującego ma potwierdzenie w interpretacji indywidualnej nr IPPP1-443-939/08-2/AB z 20.05.2008r. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (zob. tę interpretację k. 14 - 18). Interpretacja dotyczyła rozbudowy sanatorium. Protestujący stwierdził też, że ma doświadczenie w tym zakresie, albowiem w 2008r. ukończył był przebudowę i modernizację szpitala uzdrowiskowego w Kołobrzegu i ze względu na wprowadzenie preferencyjnej stawki VAT od robót budowlanych w obiektach służby zdrowia dokonał korekty faktury VAT. Urząd Skarbowy przyjął te korekty i obecnie zamawiający i wykonawca oczekują na zwrot nadpłaconego podatku. To wszystko przemawia za tym, że przedmiot niniejszego postępowania o udzielenie zamówienia publicznego spełnia przesłanki zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT, skoro budynek nrJFT^jlżię

służyć instytucji ochrony zdrowia i będzie wykorzystywany w celu określonym w § 5 pkt. la rozporządzenia Ministra Finansów z 24.12.2007r.

Odrzucenie oferty z ceną prawidłowo wyliczoną i jednoczesne przyjęcie oferty z błędną stawką podatku VAT narusza podstawowe zasady postępowania o udzielenie zamówienia publicznego określone w art. 7 ust. 1 PZP, gdyż nie zapewnia zachowania uczciwej konkurencji i równego traktowania wykonawców. Ponadto niezrozumiałe jest to, że zamawiający Powiat Białogardzki rezygnuje z oszczędności, jakie wynikają z polityki fiskalnej państwa przy realizacji projektu finansowanego ze środków zewnętrznych.

Starosta Białogardzki w dniu 17.10.2008r. rozstrzygnął protest poprzez jego oddalenie.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia zamawiający podtrzymał swoje stanowisko co do błędnej stawki podatku VAT w ofercie protestującego. Dołączona do protestu interpretacja podatkowa dotyczy innego stanu faktycznego, a więc nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie. Zamawiający przytoczył dalej treść wyroku KIO z 22.07.2008r. nr KIO/UZP 668/08, według którego oferta, w której zastosowano błędną stawkę podatku od towarów i usług podlega odrzuceniu. W wyroku tym wskazano też, że zastosowanie niewłaściwej stawki podatku nie może być traktowane jako omyłka rachunkowa, ale tylko jako błąd w obliczeniu ceny oferty. W myśl art. 41 ust.l ustawy o VAT stawka tego podatku zasadniczo wynosi 22%, przy czym ustawodawca przewidział wyjątki od tej reguły. Zgodnie z ust. 2 tego przepisu dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy stawka podatku wynosi 7% z zastrzeżeniem m.in. ust. 12. Jak wynika z treści tegoż ustępu stawkę podatku w wysokości 7% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termo- modemizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Według art. 41 ust. 12 i 12a przez takie budownictwo rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części (...) sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty ex 1264 będące budynkami instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarska i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i

niepełnosprawnych. Ponadto zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenie Ministra Finansów z 27.04.2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) stawkę podatku VAT 7% stasuje się również do przedmiotu tam określonego.

Powyższe oznacza, że do przedmiotowej sytuacji nie znajdują zastosowania przepisy art.41 ust.l2a ustawy o VAT oraz § 5 ust.l rozporządzenia Ministra Finansów z 27.04.2004r. (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), albowiem budynek będący przedmiotem zamówienia publicznego co prawda mieści się w klasie PKOB 1264, lecz będzie przeznaczony na szpital. Tymczasem stawka VAT 7% ma zastosowanie jedynie do budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych. W polskim prawie nie funkcjonuje legalna definicja szpitala. Stosownie do art.l ust.l ustawy z 30.08.1991r. o zakładach opieki zdrowotnej (j.t.: Dz.U. z 2007r., Nr 14, poz. 89 ze zm.) _zakład opieki zdrowotnej jest organizacyjnie

wyodrębnionym zespołem osób i środków majątkowych, utworzonym i utrzymywanym w celu udzielenia świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia. Natomiast w art.2 ust.l tej ustawy ustawodawca rozróżnia pojęcia szpitala i sanatorium. To ostatnie jest nazwą własną przypisaną zespołowi osób i środków świadczących usługi w zakresie lecznictwa uzdrowiskowego, zaś uzdrowisko oznacza wyodrębniony terytorialnie obszar, na którym występują określone cechy środowiska naturalnego, mającego pożądany i stwierdzony wpływ na poprawę stanu zdrowia.

Tymczasem przedmiotem zamówienia jest przebudowa i modernizacja szpitala po byłych JAR. Decyzja administracyjna dotycząca budynku nr 5 odnosiła się do konkretnej działalności, jaka ma w nim być prowadzona. W treści ogłoszenia o zamówieniu publicznym nie stwierdzono, że jego przedmiotem ma być przebudowa i modernizacja budynku instytucji ochrony zdrowia w celu świadczenia usług zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgnacyjną dla ludzi starszych, niepełnosprawnych itp. Gdyby taka była treść zamówienia, to musiałaby być poprzedzona wydaniem pozwolenia na budowę. Budynki korzystające z obniżonej stawki VAT muszą spełnić wyższe wymogi niż szpital (tu zamawiając przywołał treść odnośnych przepisów). Te pierwsze budynki są bowiem miejscem zakwaterowania, zaś szpital takim miejscem nie jest. Zakwaterowanie oznacza pomieszczenie zajmowane na pobyt czasowy, zaś zakwaterować to przydzielić komuś miejsce czasowego zamieszkania, w którym dana osoba może realizować wszystkie funkcje życiowe, z ograniczeniami wynikającymi z ogólnie obowiązujących przepisów. Natomiast celem pobytu chorego w szpitalu nie jest zamieszkanie, lecz całodobowa realizacja hospitalizacji.

Statut zakładu opieki zdrowotnej wskazuje, jakiego rodzaju usługi świadczy ten zakład, czy są to świadczenia zdrowotne zdefiniowane w ustawie z 30.08.199 lr. o zakładach opieki zdrowotnej (zob.: art. 3 tej ustawy), czy też usługi leczenia klimatycznego lub zabiegi rehabilitacyjne realizowane w warunkach klimatycznych, w których świadczenie zdrowotne jest uzupełnieniem podstawowego celu - wpływu mikroklimatu na zdrowie pacjenta. Realizacja usług w zakresie lecznictwa uzdrowiskowego koniecznie wymaga pobytu w miejscu wykonywania usługi, a więc w miejscowości uzdrowiskowej. Natomiast świadczenie rehabilitacji w warunkach szpitalnych nie wymaga dla jego wykonania warunku klimatycznego.

Przepis rozporządzenia wyraźnie odnosi się tylko do ściśle określonej grupy budynków. Nie może on być stosowany do budynków szpitali oraz innych budynków, lecz tylko do tych, które są wymienione w tej klasie. Rozciąganie uprawnienia do niższej stawki podatku na inne budynki jest bezzasadne.

Na koniec Zamawiający stwierdził, że jego stanowisko ma poparcie w licznych ogólnie dostępnych indywidualnych interpretacjach izb skarbowych, wydanych na tle identycznego stanu faktycznego. Do rozstrzygnięcia protestu Zamawiający dołączył pięć takich indywidualnych interpretacji:

dyrektora Izby Skarbowej - 3670/04/08),

w Katowicach z 10.07.2008r. nr IBPP1/443-832/08/JP (KAJN

! f "

2. dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19.12.2007r. nr IPPP1 - 443 - 628/07 - 2/AB,

3. dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 10.07.2008r. nr IBPP1/443 - 572/08/JP (KAN - 3670/04/08),

4. dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 14.07.2007r. nr. IBPP1/443 - 844/08/PK (KAN - 5793/08)

5. dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 25.07.2008r. nr IBPP1/433 - 896/08/LSz (KAN-65154/06/08).

Józef Spadlo nie zgodził się z decyzją Zamawiającego i w dniu 20.10.2008r.wniósł odwołanie do Prezesa Urzędu Zamówień Publicznych. W tym odwołaniu oferent podtrzymał wszystkie swoje zarzuty, uzasadniając je tak, jak dotychczas.

Wyznaczony przez Prezesa UZP skaład orzekający przeprowadził rozprawę i w dniu

18.11.2008r. wydał wyrok, w którym:

1. uwzględnił odwołanie i nakazał:

- unieważnienie czynności wyboru oferty najkorzystniejszej,

- unieważnienie odrzucenia oferty Odwołującego i -dokonanie ponownej oceny ofert,

2. kosztami postępowania obciążył Powiat Białogardzki i nakazał:

- zaliczyć na rzecz Urzędu Zamówień Publicznych koszty w wysokości 4.064 zł z kwoty uiszczonego przez Józefa Spadłę

- dokonać wpłaty 7.664 zł przez Powiat na rzecz Józefa Spadły tytułem zwrotu poniesionych przezeń kosztów (wpis 4.064 zł i wynagrodzenie pełnomocnika 3.600 zł),

- dokonać zwrotu kwoty 15.936 zł na rzecz Józefa Spadły [reszta wpisu w kwocie 20.000 zł],

W uzasadnieniu tego wyroku Krajowa Izba Odwoławcza opisała stan faktyczny, przytoczyła treść protestu, rozstrzygnięcia protestu oraz odwołania, a potem dokonała rozważań prawnych, przy czym na wstępie tych rozważań przytoczyła definicję zobowiązania podatkowego zawartą w art.5 Ordynacji Podatkowej (j.t.; Dz.U. z 2005r. Nr.8, poz.60). Według arbitrów należy ostrożnie odnieść się do traktowania podatku jako konstrukcji stosunku zobowiązanowego, w którym występuje dłużnik podatkowy i wierzyciel podatkowy, a ich uprawnienia i obowiązki stanowią wobec siebie korelat. Prawo podatkowe bowiem jako publiczne nie może się opierać na klasycznych instytucjach prawa prywatnego, gdyż ma do spełnienia inne cele. Następnie skład orzekający wyraził pogląd, że Krajowa Izba Odwoławcza nie jest organem właściwym do interpretacji, czy przepisy podatkowe zostały

odpowiednio zastosowane względem stron postępowania o udzielenie zamówienia

publicznego. Zgodnie z art.l4a Ordynacji Podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy

podatkowe oraz organy kontroli podatkowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Ponadto przepis art,14b Ord. Pod. wskazuje, że minister właściwy do sprawy finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego wydaje - w jego indywidualnej sprawie - pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną) .Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Zatem to nie Krajowa Izba Odwoławcza, lecz organ podatkowy przeprowadza kontrolę prawidłowości decyzji podatnika co do zastosowania prawidłowej stawki podatku VAT, zgodnie z przepisami działu VI Kontrola Podatkowa ustawy Ordynacja Podatkowa.

Ponadto Izba stwierdziła, że w specyfikacji istotnych warunków zamówienia brak jest informacji co do konieczności zastosowania określonej stawki podatku VAT. Podanie takiej informacji upoważniłoby Zamawiającego do stawiania zarzutów do oferty, która zawiera w swej treści inną stawkę podatku VAT niż wskazana w SIWZ. Brak takiej wskazówki nie może wywołać negatywnych skutków prawnych do oferty wykonawcy, który swoim oświadczeniem woli kreuje stan prawny według niego prawidłowy, za czym idzie również odpowiedzialność wykonawcy z tytułu zastosowania niewłaściwej stawki podatku VAT.

Wobec powyższego zarzuty Odwołującego nie są zasadne, zaś Zamawiający swoim działaniem naruszył przepisy art.7 ust.l oraz art.89 ust.l pkt 6 PZP.

Zamawiający wniósł skargę na wyrok KIO z 18.11.2008r., domagając się jego zmiany przez oddalenie odwołania wykonawcy Józefa Spadły i zasądzenia od niego kosztów postępowania. Skarżący podniósł trzy zarzuty naruszenia prawa materialnego:

- art.89 ust.l pkt 6 PZP przez przyjęcie, że Zamawiający nie był uprawniony do odrzucenia oferty Józefa Spadły,

- art.7 ust.l PZP przez uznanie, że wybór oferty z ceną obejmującą 7% stawkę VAT nie narusza zasady zachowania uczciwej konkurencji i zasady równego traktowania wykonawców,

- art.41 ust.l ustawy o podatku od towarów i usług przez przyjęcie, że do usługi polegającej na przebudowie i modernizacji szpitala zastosowanie ma 7% stawki VAT.

W uzasadnieniu skargi Zamawiający wskazał, że przedmiotem protestu i odwołania może być zarzut bezzasadnego odrzucenia oferty wskutek niewłaściwego zastosowania art.89 PZP. W tym zakresie Krajowa Izba Odwoławcza jest upoważniona do oceny m.in. tego, czy Zamawiający prawidłowo przyjął, że oferta zawierała błędy w obliczeniu ceny. Błędem w obliczeniu ceny jest każdy inny niż omyłka rachunkowa błąd w obliczeniu ceny polegający na przyjęciu niewłaściwych danych do jej obliczenia, wynikający np. z nieprawidło ustalenia stanu faktycznego (tak orzeczenie KIO z 9.04.2008r. wydane w sprawie KIO/UZP 257/08 i 258/08). W doktrynie prawa zamówień publicznych wyrażany jest pogląd, że w pojęciu „błędu w obliczeniu ceny” mieści się przyjęcie do obliczenia ceny błędnej stawki

VAT, Konsekwencją tego jest uznanie, że Krajowa Izba Odwoławcza zobowiązana i uprawniona jest do oceny, czy oferta zawierała błąd w obliczeniu ceny, a tym samym także do ustalenia, czy w ofercie wskazano prawidłową stawkę VAT.

Izba słusznie wskazuje, że należny podatek VAT jest instytucją prawa publicznego, ale z drugiej strony pomija ona, iż podatek ma charakter cenotwórczy, co wynika z art.3 ust.l pkt 1 ustawy z 5.07.2001r. o cenach. Skoro tak, to podatek VAT ma wpływ na treść zobowiązania cywilnego. Błędnie zastosowana stawka VAT będzie prowadzić do roszczenia o dopłatę ceny, w przypadku ustalenia we właściwym trybie przez organ podatkowy wyższego zobowiązania z tytułu podatku VAT.

Zamawiający przygotowuje i przeprowadza postępowanie o udzielenie zamówienia publicznego w sposób zapewniający zachowanie uczciwej konkurencji oraz równe traktowanie wykonawców (art.7 ust.l PZP). Pozbawienie zamawiającego uprawnienia do oceny, czy wykonawca zastosował należną stawkę VAT, uniemożliwiałoby przeprowadzenie postępowania w zgodzie z tą główną zasadą zamówień publicznych. Akceptacja poglądu wyrażonego przez KIO w zaskarżonym wyroku prowadziłaby do możliwości stosowania stawki VAT w wysokości niższej od należnej celem złożenia tylko pozornie korzystniejszej oferty. Tu skarżący przetoczył stanowisko Sądu Okręgowego w Warszawie zawarte w wyroku z 13.06.2006r. (sprawa ZPO 2003/2/65), wyrok KIO z 25.04.2008r. nr KIO/UZP 342/08 oraz wyrok KIO w sprawie KIO/UZP 92/08. Znamienne jest orzeczenie KIO z 28.01.2008r. nr KIO/UZP 115/07, według którego rolą zamawiającego jest ustalenie właściwej stawki podatku od towarów i usług, gdyż bez takiego ustalenia nie można prawidłowo porównać złożonych ofert. Zatem zamawiający powinien najpierw ustalić właściwą stawkę VAT, a następnie dokonać oceny ofert i wyboru najkorzystniejszej oferty. Nie dokonując tej czynności, zamawiający narusza art.7 ust.l PZP, traktując jednakowo wykonawców stosujących różne stawki podatkowe. Zaniechanie odrzucenia oferty, zawierającej błąd w obliczeniu ceny w wyniku zastosowania przez wykonawcę nieprawidłowej stawki podatku VAT, stanowi naruszenie art.89 ust.l pkt 6 PZP przez zamawiającego. W przypadku usług o charakterze kompleksowym, w skład których mogą wchodzić usługi, które - traktowane oddzielnie - są obłożone różnymi stawkami VAT, decyduje stawka podatku właściwa dla usługi o przeważającej wartości w całości usługi kompleksowej.

W drugiej części skargi Zamawiający zajął merytoryczne stanowisko w zakresie należnej stawki podatku VAT dla przedmiotu zamówienia, o który toczy się spór. To stanowisko jest powtórzeniem wywodów zawartych w rozstrzygnięciu przez Starostę w dniu 17.10.2008r. protestu Józefa Spadły, więc nie ma potrzeby powtarzać użytych argumentów.

Wykonawca w pisemnej odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i o obciążenie skarżącego kosztami postępowania (k.68 - 76).

Według Wykonawcy błędu w obliczeniu ceny nie było, gdyż zastosowana przezeń stawka podatku VAT (7%) była właściwa. Zamawiający nie przedstawił dowodu dla potwierdzenia tezy o błędzie w obliczeniu ceny.

Dokonana przez Zamawiającego wykładnia wchodzących tu w rachubę przepisów prawa podatkowego jest błędna. Stawkę podatku VAT w wysokości 7% stosuje się w odniesieniu do robót budowlano-montażowych i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów sklasyfikowanych w PKOB w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instalacji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych (§ 5 ust.la pkt 1 rozp. MF z 27.04.2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów z usług, Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). Z tego wynika, że zastosowanie stawki 7% VAT do usług jest uzależnione od spełnienia dwóch przesłanek przez budynek, w którym mają być wykonywane roboty budowlano-montażowe : po pierwsze - musi to być budynek instytucji ochrony zdrowia, po drugie - instytucja ochrony zdrowia ma świadczyć w tym budynku usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską.

Oczywiste jest, że szpital jest instytucją ochrony zdrowia. Obejmuje go pojęcie zakład opieki zdrowotnej, które według definicji jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych utworzonym i utrzymywanym w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia (art.l ust.l ustawy z 30.08.1991r. o zakładach opieki zdrowotnej, Dz.U. z 2007r. Nr 14, poz.89 ze zm.). Wniosek, że szpital jest instytucją ochrony zdrowia, jest zasadny także dlatego, że klasa 1264 obejmuje budynki szpitali i zakładów opieki zdrowotnej. Zatem każdy szpital i zakład opieki zdrowotnej jest instytucją ochrony zdrowia.

Przedmiotowy budynek przeznaczony jest na oddział opieki paliatywnej. Medycyna paliatywna to dział medycyny, a także specjalność lekarska, która obejmuje leczenie i opiekę nad nieuleczalnie chorymi, którzy znajdują się w okresie terminalnym śmiertelnej choroby. Celem medycyny paliatywnej nie jest zatrzymanie procesu chorobowego oraz jego wyleczenie, ale poprawienie jakości życia osób w tej fazie choroby. Uzyskuje się to przez złagodzenie objawów choroby, eliminowanie bólu, wsparcie psychiczne i duchowe chorego i jego najbliższych. Świadczenia te są realizowane całodobowo na oddziałach (zakładach pielęgnacyjno-opiekuńczych), na których przebywają pacjenci, którzy są tam zakwaterowani i otrzymują wyżywienie.

Ponadto stosowanie do art.20 ust.l pkt 3 ustawy o z.o.z. szpital - oprócz świadczeń zdrowotnych - jest zobowiązany zapewnić pacjentowi pomieszczenie • i wyżywienie odpowiednie do stanu zdrowia. Zapewnienie pomieszczenia pacjentowi to nic innegę niż „

zakwaterowanie. Z'\: J ^<

W konsekwencji powyższego uznać należy, że budynek szpitala, w którym świadczone są usługi z zakresu opieki paliatywnej, jest budynkiem instytucji ochrony zdrowia świadczącej usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych. Dlatego roboty budowlano-montażowe w takim budynku objęte są 7% stawką VAT.

Bardzo istotne jest też to , że Zamawiający nie zawarł w specyfikacji istotnych warunków zamówienia informacji o konieczności zastosowania określonej stawki podatku VAT. Brak takiego wskazania nie może wywoływać negatywnych skutków prawnych dla wykonawcy, jak słusznie stwierdziła KIO w uzasadnieniu swojego wyroku. Nie można Izbie zarzucać, że według niej porównanie ofert z różnymi stawkami VAT zapewnia przeprowadzenie postępowania z zachowaniem uczciwej konkurencji oraz równego traktowania wykonawców, gdyż w żadnym miejscu swojego wyroku Izba takiego poglądu nie wyraziła.

Niesłuszny jest też zarzut naruszenia art.41 ust.l ustawy o podatku od towarów i usług. Izba bowiem nie rozstrzygnęła, jaka stawka VAT - 7% czy 22% - jest właściwa dla usług polegających na przebudowie i modernizacji szpitala. Izba uchyliła się od rozstrzygnięcia tej kwestii, uznając że nie jest organem właściwym do interpretowania odpowiedniego zastosowania przepisów podatkowych względem stron postępowania o udzielenie zamówienia publicznego.

Na rozprawie apelacyjnej w dniu 5.02.2009r. pełnomocnik zamawiającego stwierdził, że Prezes UZP decyzją z 31.10.2008r. nr ZU 61/08 zezwolił na zawarcie przez Powiat Białogardzki przedmiotowej umowy przed ostatecznym rozstrzygnięciem protestu (zob. tę decyzję k.81 - 83 oraz wydaną na wniosek Józefa Spadły ponowną decyzję Prezesa UZP z 6.01.2009r. nr ZU 3/09 k.84-88). Prezes UZP zgodził się ze stanowiskiem Zamawiającego, m.in. z argumentem, że pozostawienie budynku w obecnym stanie spowoduje jego degradację, zaś niezakończenie inwestycji będzie oznaczać utratę dotacji na ten cel przyznanej z budżetu państwa. Dalej pełnomocnik Zamawiającego oświadczył, że roboty dotyczące przedmiotowego zamówienia są wykonane w 80% i termin zakończenia robót wyznaczony na 30.04.2009r. będzie dotrzymany przez wykonawcę, tj. konsorcjum „Instalbud” /PBO P. Flens (zob. Harmonogram realizacji budowy - Centrum Rehabilitacji - budynek 5 k. 90 - 91, por. z Protokołem odbioru elementów robót obiektu z 20.12.2008r. - k.89, z którego wynika, że wartość zrealizowanych robót wyniosła 5.114.261,32 zł). Ponadto pełnomocnik zamawiającego powiadomił Sąd, że Powiat Białogardzki wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej stawki podatku VAT na roboty budowlane w budynku nr 5, do którego stosuje się symbol PKOB 1264.

Pełnomocnik wykonawcy w kolejnym piśmie procesowym pozostał przy swoim zdaniu, że jego oferta zawiera prawidłową stawką podatku VAT (k.100 - 102).

Sąd Okręgowy zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Zgodnie z art.89 ust.l pkt 6 PZP zamawiający odrzuca ofertę, jeżeli zawiera błędy w obliczeniu ceny. Prawo zamówień publicznych nie podaje definicji ceny, lecz odwołuje się w tym zakresie do ustawy o cenach (art.2 pkt 1 PZP). Stosownie do art.3 ust.l pkt 1 ustawy z 5.07.2001r. o cenach (Dz.U. Nr 97, poz. 1050 ze zm.) ceną jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, które kupujący obowiązany jest zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę. W tak rozumianej cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług (VAT) oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatku od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Z przepisu tego wynika, że na gruncie prawa zamówień publicznych przez „cenę” należy rozumieć cenę brutto, a więc z doliczonym podatkiem VAT. Zatem na potrzeby oceny i porównania ofert zamawiający powinien przyjąć cenę brutto.

KIO w uzasadnieniu wyroku wydanego w niniejszej sprawie wyraziła pogląd, że nie jest organem właściwym do interpretacji, czy oferta strony postępowania o udzielenie zamówienia publicznego zawiera w odniesieniu do ceny prawidłową stawkę podatku od towarów i usług. Tym samym Izba uchyliła się od rozstrzygnięcia kwestii, jaka stawka VAT była prawidłową i czy słusznie oferta J. Spadły została odrzucona z powołaniem się na błędną stawkę VAT w cenie usługi. Jednakże dotychczasowe orzecznictwo arbitrażowe konsekwentnie przyjmowało, że niewłaściwą stawkę VAT w ofercie należy kwalifikować jako błąd w obliczeniu ceny, którego skutkiem powinno być odrzucenie oferty na podstawie art.89 ust.l pkt 6 PZP (np. wyrok ZA z 5.07.2005r. nr UZP/ZO/O-1605/05 oraz wyrok ZA z 6.07.2005r. nr UZP/ZO/0-1622/05). Orzecznictwo sądowe poparło ten pogląd (wyrok SO w Poznaniu z 30.09.2005r., sygn. akt II Ca 1063/05, dotyczący odrzucenia oferty wskutek zastosowania stawki 22% VAT zamiast 7%). Skoro ustawodawca nakazał odrzucać oferty wykonawców z błędami w obliczeniu ceny i odwołał się do definicji ceny zawartej w ustawie o cenach, to tym samym nałożył obowiązek (ale i uprawnienie) na zamawiających i organy orzekające (Krajowa Izbę Odwoławczą i sądy powszechne) badania prawidłowości zaoferowanej ceny, w tym takiego elementu ceny, jakim jest podatek od towarów i usług. Bez badania tego elementu ocena oferty przez zamawiającego - w razie różnych stawek VAT w ofertach - nie będzie prawidłowa, bo będzie naruszać zasady określone w art.7 ust.l PZP (zasadę zachowania uczciwej konkurencji i zasadę równego traktowania wykonawców).

W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku KIO stwierdziła też, że zamawiający wtedy może stawiać zarzuty wobec ofert, gdy zawarł w SIWZ informację 0 kon '5 c Wj>\

zastosowania określonej stawki podatku VAT albo choćby podał „kierunek interpretacji”, jaką będzie się kierował zamawiający przy ocenie ofert. Z tym poglądem nie można się zgodzić, gdyż nie ma oparcia w prawie zamówień publicznych. Stwierdzić więc należy, że zamawiający nie ma obowiązku wskazania stawki VAT w specyfikacji istotnych warunków

zamówienia (SIWZ) [tak też SO w Poznaniu w wyroku z 30.09.2005r., sygn. II Ca 1063/05]. Zatem to wykonawca powinien przyjąć w ofercie stawkę VAT wynikającą z właściwych przepisów prawa podatkowego.

Ustalenia właściwej stawki podatku VAT może nastręczyć spore trudności zarówno składom orzekającym Krajowej Izby Odwoławczej, jak i sądów powszechnych rozpoznających skargi wykonawców lub zamawiających, gdyż w codziennej praktyce ciała te prawie wcale nie mają z taką materią do czynienia. Prawo podatkowe zaś jest obszerną i skomplikowana gałęzią prawa, w której nawet prawnicy w nim się specjalizujący mają kłopoty z ustaleniem konkretnych przepisów, jakie w danej sytuacji należy zastosować, a także z ich wykładnią. Nierzadkie są też rozbieżne decyzje organów podatkowych czy orzeczenia sądów administracyjnych. Jednakże rozstrzygnięć dotyczących stawek podatku VAT w stanach faktycznych zbliżonych do występujących w niniejszej sprawie jest sporo i te rozstrzygnięcia mogą być tutaj pomocne.

Przechodząc do istoty sporu, stwierdzić trzeba, że rację ma pełnomocnik wykonawcy J. Spadły, iż budynek nr 5 przy ul. Chopina 29 po zakończeniu przebudowy i modernizacji będzie wykorzystywany na cele długoterminowego lecznictwa, a więc na świadczenie usług zakwaterowania połączonych z opieka lekarską i pielęgniarską. W tym budynku znajdzie się bowiem oddział opieki paliatywnej o 26 łóżkach. Co prawda formy opieki paliatywnej są różne, np. poradnia opieki paliatywnej, zespół domowej opieki paliatywnej, zespół interwencyjny, stacjonarny oddział opieki paliatywnej, dzienny ośrodek opieki paliatywnej, a szczególnym typem takiej opieki jest hospicjum. W tym wypadku jednak wątpliwości nie ma. Powiat Białogardzki w uzasadnieniu swojego wniosku do Prezesa UZP podał, że budynek nr 5 będzie przeznaczony na oddział opieki paliatywnej - zakładu pielęgnacyjno-opiekuńczego i że do końca sierpnia 2008r. oddział taki znajdował się w obiekcie Domu Pomocy Społecznej w Białogardzie.

Powyższe nie przesądza jeszcze o tym, że budynek nr 5 będzie budynkiem instytucji ochrony zdrowia świadczącej usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską. Nie wystarczy bowiem, że jeden z oddziałów szpitala, czyli oddział opieki paliatywnej, będzie świadczyć tego rodzaju usługi. Szpital wtedy będzie mógł być zaliczony do instytucji ochrony zdrowia wymienionego typu, gdy większość jego oddziałów będzie świadczyć usługi

zakwaterowania połączone z opieka lekarska i pielęgniarską. Na stronie internetowej Szpitala Powiatowego w Białogardzie znajduje się informacja, że obejmuje on Centrum Rehabilitacji, Zakład Pielęgnacyjno-Opiekuńczy „Corda”, sześć oddziałów (Wewnętrzny, Chirurgiczny, Ginekologiczno-Położniczy, Noworodkowo-Dziecięcy, Psychosomatyczny, Anestezjologii i Intensywnej Terapii) oraz blok operacyjny.

Nie ulega wątpliwości, że np. sanatorium jest instytucją ochrony zdrowia świadczącą usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską. Celem pobytu w sanatorium jest nie tylko uzyskanie świadczeń medycznych i pielęgniarskich, ale i poprawa stanu zdrowia na skutek wpływu specyficznych cech środowiska naturalnego, a do tego niezbędne jest zakwaterowanie w miejscowości z określonym mikroklimatem. Obie usługi - zakwaterowanie i świadczenia zdrowotne - mają tu charakter równorzędny. Słusznie więc J. Spadło zastosował stawkę 7% VAT do robót, które przeprowadził w I połowie 2008r., polegających na przebudowie i modernizacji szpitala uzdrowiskowego w Kołobrzegu. Identyczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 20.05.2008r. nr IPPP1-443-939/08-2/AB, w której orzekł, że od 1.01.2008r. roboty budowlane w budynku sanatorium podlegają podatkowi VAT w wysokości 7% (zob. tę interpretację, dołączoną do rozstrzygnięcia protestu przez Starostwo z 17.10.2008r. - k. 14 - 18 akt sprawy).

Sytuacja Szpitala Rejonowego w Białogardzie w omawianym zakresie nie jest analogiczna do sytuacji sanatorium czy szpitala uzdrowiskowego bądź hospicjum. Cel pobytu na sześciu oddziałach i Centrum Rehabilitacji (z wyłączeniem Oddziału Opieki Paliatywnej) białogardzkiego szpitala to uzyskanie świadczeń medycznych i pielęgniarskich. Usługa zakwaterowania dla tych pacjentów świadczona jest ubocznie . Podobnie jest, gdy udajemy się do fryzjera, solarium, masażysty; celem jest tu uzyskanie określonej usługi, a ubocznie - prawie zawsze w sposób dorozumiany (bez słów, per facta concludentia) - zostaje zawarta umowa przechowania odzieży i drobnych rzeczy osobistych. Zresztą w razie pobytu w szpitalu także ubocznie zawierana jest taka umowa przechowania.

Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (nr 5534) wypowiedziało się w sprawie możliwości zastosowania 7% stawki VAT do robót budowlano - montażowych oraz remontowych szpitali. Resort wyjaśnił, że możliwość stosowania 7% VAT-u została uwzględniona m.in. w przypadku budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych (np. hospicja). Wynika to z art.41 ust,12-12c ustawy 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług oraz § 5 ust.la rozporządzenie wykonawczego z dnia 27.04.2004r. Ministerstwo Finansów podkreśliło, że z regulacji tych wynika, iż obniżona stawka może mieć zastosowanie jedynie w przypadku tych obiektów, których głównym

celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych.

W tym kierunku poszły też dokonywane przez dyrektorów izb skarbowych interpretacje indywidualne. Tu można wskazać interpretacje dołączone przez starostwo do akt sprawy, z którymi mógł się zapoznać skład orzekający Krajowej Izby Odwoławczej. Chodzi tu o interpretacje indywidualne:

- dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 10.07.2008r., sygn. IBPP1/443-832/08/JP (KAN-3 670/04/08),

dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19.12.2007r., sygn. IPPP1/443-628/07-2/AB,

dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 10.07.2008r., sygn. IBPP1/443-572/08/JP (KAN-3670/04/08),

dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 14.07.2008r., sygn. IBPP1/433-844/08ZPK (KAN-5793/08),

dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 25.07.2008r., sygn. IBPP1/443-896/08/L. Sz (KAN-6154/06/08).

Rozstrzygające znaczenie ma jednak interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 20.02.2009r., sygn. ITPP1/443-1049/08/BJ dokonana na wniosek Starostwa Powiatowego w Białogardzie z 19.11.2008r., gdyż dotyczy budynku będącego przedmiotem niniejszego postępowania (k. 124—127 akt sądowych). W uzasadnieniu tej interpretacji dyrektor stwierdził, że przedmiotowy budynek szpitala nie jest budynkiem instytucji ochrony zdrowia świadczącej usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską. Konsekwencją tego jest uznanie, że wykonanie robót budowlanych polegających na przebudowie i modernizacji budynku szpitala (PKOB 1264) nie może korzystać z preferencyjnej stawki w wysokości 7%, lecz powinno podlegać opodatkowaniu 22% stawką podatku VAT. Dyrektor podkreślił, że stawkę podatku VAT w wysokości 7% zgodnie z powołanymi przepisami ustawodawca przewidział wyłącznie dla instytucji, których

podstawowa działalnością jest zakwaterowanie osób, którym dodatkowo zagwarantowana

jest opieka medyczna.

Skoro podstawą działalnością Szpitala Rejonowego w Białogardzie nie jest zakwaterowanie osób, to do robót na budynku nr 5 polegających na jego przebudowie i modernizacji stosuje się podatek VAT w wysokości 22%. Słusznie więc zamawiający uznał, że oferta J. Spadły zawiera błąd w obliczeniu ceny, skutkujący odrzuceniem oferty.

Z powyższego wynika, że krajowa Izba Odwoławcza powinna była oddalić odwołanie J. Spadły.

Z wymienionych względów Sąd Okręgowy zmienił zaskarżony wyrok i orzekł jak w sentencji (art.386 § 1 k.p.c. w związku z art.194 ust.2 i art.198 ust.2 i 5 PZP).

(-) T. Szkudlarek

(-) A. Tyka

STARSZY SEICRETĄRZ. SĄDiW

Elżbieta Urbaniak

14